CRISTIANO APARECIDO QUINAIA CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO E EXECUÇÃO FISCAL VOLUME ÚNICO Londrina/PR 2022 Dados Internacionais de Catalogação na Publicação (CIP) Quinaia, Aparecido Cristiano. Curso de Direito Tributário e Execução Fiscal: Volume Único / Cristiano Aparecido Quinaia. – Londrina, PR: Thoth, 2022. © Direitos de Publicação Editora Thoth. Londrina/PR. www.editorathoth.com.br contato@editorathoth.com.br 629 p. Bibliografias 627-629 ISBN 978-65-5959-333-0 1. Direito Tributário. 2. Execução Fiscal. I. Título. CDD 341.39 Diagramação e Capa: Editora Thoth Revisão: Rosangela Aparecida Teixeira Editor chefe: Bruno Fuga Coordenador de Produção Editorial: Thiago Caversan Antunes Diretor de Operações de Conteúdo: Arthur Bezerra de Souza Junior Índices para catálogo sistemático 1. Direito Tributário : 341.39 Proibida a reprodução parcial ou total desta obra sem autorização. A violação dos Direitos Autorais é crime estabelecido na Lei n. 9.610/98. Todos os direitos desta edição são reservados pela Editora Thoth. A Editora Thoth não se responsabiliza pelas opiniões emitidas nesta obra por seus autores. AUTOR CRISTIANO APARECIDO QUINAIA Mestre em Direito Constitucional, MBA em Gestão Estratégica Tributária, Tributarista Associado da Zapatero Advogados. Contato cquinaia@gmail. com SUMÁRIO AUTOR ...........................................................................................................................7 PARTE I DIREITO TRIBUTÁRIO BRASILEIRO ..............................................................23 1 Introdução ao Direito Tributário ...........................................................................23 1.1 Definição .............................................................................................................23 1.2 Natureza do Direito Tributário .......................................................................24 1.3 Receitas originárias e derivadas dos entes públicos ......................................27 2 Tributos e receitas públicas .....................................................................................29 2.1 Tributo ................................................................................................................29 2.2 Espécies de tributos ..........................................................................................31 2.3 Tributos com caráter fiscal ou extrafiscal ......................................................32 2.4 Tributos e receitas do Estado ..........................................................................35 3 Conceito de tributo...................................................................................................35 3.1 Definição do Código Tributário Nacional ....................................................35 3.2 Definição da natureza jurídica específica de um tributo .............................40 3.3 Classificação dos tributos..................................................................................42 4 Espécies tributárias ...................................................................................................44 4.1 Classificações ......................................................................................................44 4.2 Royalties e tributação ........................................................................................45 5 Princípios do Direito Tributário .............................................................................46 5.1 Conceito ..................................................................................................... ........46 5.2 Capacidade contributiva ....................................................................................47 5.3 Legalidade............................................................................................................50 5.4 Igualdade ............................................................................................................55 5.5 Irretroatividade ...................................................................................................57 5.6 Anterioridade ......................................................................................................57 5.7 Vedação ao confisco .........................................................................................61 5.8 Liberdade de tráfego .........................................................................................63 5.9 Imunidade recíproca .........................................................................................64 5.10 Uniformidade tributária ..................................................................................66 5.11 Não diferenciação tributária ..........................................................................68 5.12 Prestações estatais obrigatórias .....................................................................70 6 Fontes do Direito Tributário ...................................................................................71 6.1 Fontes .................................................................................................................71 6.2 Fontes primárias e fontes secundárias de normas tributárias ....................72 6.3 Fontes primárias de comandos jurídicos ........................................................73 6.4 Fontes secundárias de comandos jurídicos ....................................................79 6.5 Fontes formais do Direito Tributário ............................................................83 6.6 Função do Código Tributário Nacional .........................................................83 6.7 Legislação tributária ..........................................................................................84 6.8 Código Tributário Nacional e definição de legislação tributária ................85 6.9 Importância da lei para o Direito Tributário ................................................86 6.10 Legalidade e estrita legalidade ........................................................................86 6.11 Código Tribunal Nacional e estrita legalidade .............................................87 6.12 Espécies legislativas incluídas no contexto de lei ........................................89 6.12.1 Tratados ......................................................................................................89 6.12.2 Convenções internacionais .....................................................................90 6.13 Efeito dos tratados e convenções internacionais sobre a legislação interna.........................................................................................................................91 6.14 Decretos ...........................................................................................................92 6.15 Decretos autônomos em matéria tributária ................................................93 6.16 Normas complementares das fontes primárias e secundárias ..................94 6.17 Convênios..........................................................................................................96 6.18 Observância das normas complementares de natureza tributária ...........97 7 Vigência das normas tributárias..............................................................................98 7.1 Vigência de uma norma ....................................................................................98 7.2 Vigência da legislação tributária ......................................................................98 7.3 Vigência da legislação tributária no tempo e no espaço .............................98 7.4 Vigência no espaço da legislação tributária ...................................................99 7.5 Entrada em vigor das normas jurídicas primárias ..................................... 101 7.6 Entrada em vigor das normas complementares ........................................ 102 7.7 Regra quanto à aplicação da legislação tributária no tempo .................... 105 7.8 Aplicação da legislação a fatos geradores futuros e pendentes ................ 106 7.9 Fatos geradores pendentes ........................................................................... 106 7.10 Aplicação da lei a ato ou fato pretérito ..................................................... 107 8 Interpretação do Direito Tributário .................................................................... 110 8.1 Hermenêutica do Direito Tributário ........................................................... 110 8.2 Fontes para a realização da interpretação da legislação tributária .......... 111 8.2.1 Interpretação literal das normas tributárias .........................................111 8.2.2 Interpretação mais favorável das leis que definam ou cominem penalidades ..........................................................................................................113 9 Integração do Direito Tributário ......................................................................... 116 9.1 Integração ........................................................................................................ 116 9.2 Fontes previstas para suprir a omissão das normas tributárias ............... 117 9.3 Limitação à aplicação da analogia em matéria tributária .......................... 119 10 Relação jurídica tributária ................................................................................... 124 10.1 Relação jurídica ............................................................................................. 124 10.2 Formação da relação jurídica tributária ..................................................... 125 10.3 Sujeitos da relação jurídica tributária ......................................................... 127 10.4 Prestações a cargo do sujeito passivo ........................................................ 128 10.5 Contribuinte e responsável ......................................................................... 129 10.6 Obrigações tributárias e desmembramento de um ente público .......... 132 10.7 Legislação aplicável em caso de desmembra-mento territorial ............. 132 10.8 Objeto da relação jurídica tributária ........................................................... 133 11 Hipótese de incidência e fato gerador .............................................................. 135 11.1 Conceito ......................................................................................................... 135 11.2 Base de cálculo .............................................................................................. 136 11.2.1 Redução de base de cálculo ..................................................................137 11.2.2 Importância da base de cálculo .............................................................138 11.3 Alíquota .......................................................................................................... 138 11.4 Redução de alíquota ...................................................................................... 139 11.5 Alíquotas específicas e ad valorem ............................................................ 139 11.6 Classificação da alíquota ad valorem ......................................................... 140 11.7 Alíquotas proporcionais .............................................................................. 141 11.8 Alíquotas regressivas ................................................................................... 141 11.9 Alíquotas seletivas ........................................................................................ 142 11.10 Alíquota zero .............................................................................................. 143 12 Capacidade tributária........................................................................................... 144 12.1 Definição ....................................................................................................... 144 12.2 Capacidade tributária ativa .......................................................................... 144 12.3 Distinção entre competência e capacidade tributária .............................. 144 12.4 Delegação da capacidade tributária ativa ................................................... 145 12.5 Capacidade tributária passiva ..................................................................... 146 12.6 Previsão da legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados.....148 12.7 Capacidade tributária passiva das pessoas jurídicas de direito público...149 12.8 Arrecadação de impostos da União ........................................................... 150 12.9 Delegação da competência tributária pelos Estados .............................. 150 12.10 Acordos quanto ao pagamento de tributos ........................................... 150 12.11 Solidariedade tributária .............................................................................. 151 12.12 Solidariedade tributária .............................................................................. 152 12.13 Pessoas solidariamente obrigadas ao pagamento do tributo ............... 153 12.14 Efeitos da solidariedade tributária ........................................................... 154 13 Domicílio tributário............................................................................................. 156 13.1 Conceito de Domicílio ................................................................................. 156 13.2 Domicílio eletrônico ..................................................................................... 159 14 Reserva de lei complementar em matéria tributária ....................................... 160 14.1 Previsão constitucional................................................................................. 160 14.2 Instituição de tributos por lei complementar .......................................... 161 14.3 Disciplina por lei complementar de matéria submetida à lei ordinária. 162 15 Normas gerais de tributação .............................................................................. 163 15.1 Noções gerais................................................................................................. 163 15.2 Competência comum .................................................................................. 164 15.3 Superveniência de uma norma geral de caráter federal........................... 164 16 Limitações constitucionais ao poder de tributar ............................................. 165 16.1 Previsão constitucional................................................................................. 165 16.2 Limitação quanto à exigência e ao aumento de tributos ........................ 166 16.3 Utilização da lei para exigir ou aumentar um tributo .............................. 166 16.4 Reserva legal e medida provisória ............................................................. 167 16.5 Tributos e submissão ao princípio da legalidade ..................................... 168 16.6 Igualdade entre os contribuintes ............................................................... 169 16.7 Função do princípio da igualdade e consequência de sua transgressão 170 16.8 Princípio da irretroatividade da lei ............................................................. 171 16.9 Anterioridade em matéria tributária .......................................................... 171 16.10 Tributos excluídos da anterioridade de exercício e nonagesimal ........ 172 16.11 Medida provisória e anterioridade ........................................................... 175 16.12 Anterioridade e contribuições para a seguridade social ....................... 176 16.13 Anterioridade e cobrança de tributos ..................................................... 176 16.14 Tributo com efeito confiscatório.............................................................. 177 17 Imunidade tributária ............................................................................................ 179 17.1 Noções gerais................................................................................................. 179 17.2 Imunidades constitucionais à instituição de impostos ........................... 180 17.3 Espécies tributárias alcançadas pela imunidade ...................................... 191 17.4 Diferença entre imunidade genérica e específica .................................... 192 17.5 Imunidades ontológicas e políticas............................................................. 192 17.6 Imunidades incondicionadas e condicionadas.......................................... 192 17.7 Imunidades objetivas e subjetivas .............................................................. 193 17.8 Alcance subjetivo da imunidade recíproca ................................................ 194 17.9 Sociedade de economia mista e imunidade recíproca ............................. 195 17.10 Imunidade sobre imóvel alugado ............................................................. 196 17.11 Imunidade tributária fora do Sistema Tributário Nacional .................. 196 17.12 Imunidade de taxas ..................................................................................... 196 17.13 Imunidade de contribuições especiais ..................................................... 197 18 Vedações tributárias impostas à União pela Constituição ............................. 197 18.1 Previsão constitucional................................................................................. 197 18.2 Tratados, convenções e acordos internacionais ...................................... 199 19 Autonomia federativa e tratado internacional ................................................. 200 20 Informações sobre a tributação de mercadorias e serviços .......................... 200 21 Competência tributária........................................................................................ 201 21.1 Conceito ......................................................................................................... 201 21.2 Classificação da competência tributária ..................................................... 202 21.3 Princípios que regem a competência tributária ....................................... 205 21.4 Alcance da competência tributária ............................................................ 208 21.5 A Constituição Federal e a criação de tributos ........................................ 209 21.6 Alcance da competência tributária dos entes federativos ...................... 209 21.7 Competência legislativa e repartição de receitas tributárias.................... 210 21.8 Delegação da competência tributária ........................................................ 210 21.9 Delegação em matéria tributária ................................................................ 210 21.10 Parafiscalidade ............................................................................................. 211 21.11 Diferença entre competência e capacidade tributária .......................... 212 22 Conflitos de competência em matéria tributária ............................................. 214 22.1 Definição ....................................................................................................... 214 22.2 Outros conflitos tributários ........................................................................ 214 22.3 Possibilidade de bitributação ...................................................................... 215 22.4 Diferença entre bitributação e “bis in idem” ............................................. 215 23 Hipótese de incidência ........................................................................................ 216 23.1 Incidência ...................................................................................................... 216 23.2 Hipótese de incidência em matéria tributária ........................................... 216 23.3 Diferença entre incidência e fato gerador ................................................ 218 23.4 Ausência de distinção entre incidência e fato gerador ............................ 218 23.5 Previsão constitucional da hipótese de incidência ................................... 219 24 Fato gerador ........................................................................................................ 219 24.1 Definição ....................................................................................................... 219 24.2 Fato gerador da obrigação principal ......................................................... 221 24.3 Existência de fatos geradores específicos.................................................. 222 24.4 Fato gerador da obrigação acessória ..........................................................223 24.5 Classificação dos fatos geradores .............................................................. 223 24.6 Manifestação do fato gerador e produção de efeitos ............................. 225 24.7 Razão da indicação da ocorrência do fato gerador ................................. 227 24.8 Desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados ................... 227 24.9 Forma de interpretação da definição legal de fato gerador ................... 228 24.10 Fato gerador presumido ........................................................................... 230 25 Obrigação tributária ............................................................................................ 232 25.1 Obrigação ...................................................................................................... 232 25.2 Classificação da obrigação tributária ......................................................... 233 25.3 Objeto da obrigação tributária principal ................................................... 234 25.4 Origem da obrigação acessória .................................................................. 235 25.5 Diferença entre obrigação principal e acessória quanto ao objeto e à origem...................................................................................................................... 237 24.6 Sujeito passivo da obrigação principal e da acessória .............................. 237 25.7 Elementos essenciais de uma obrigação tributária .................................. 238 26 Responsabilidade tributária ................................................................................ 239 26.1 Sujeitos da relação jurídica tributária ......................................................... 239 26.2 Responsabilidade tributária ........................................................................ 240 26.3 Modalidades de sujeição passiva indireta por transferência ou substituição..............................................................................................................241 26.4 Surgimento da responsabilidade em matéria tributária .......................... 242 26.5 Responsabilidade por transferência ........................................................... 244 27 Responsabilidade por substituição .................................................................... 244 27.1 Substituição tributária................................................................................... 245 27.2 Função da substituição tributária .............................................................. 245 27.3 Substituído ..................................................................................................... 246 27.4 Substituto tributo em caso de fato gerador presumido .......................... 246 27.5 Classificação da substituição tributária ...................................................... 246 27.6 Exemplos de sujeitos passivos por substituição tributária ..................... 247 27.7 Substituição tributária para trás e para frente .......................................... 248 28 Responsabilidade dos sucessores ...................................................................... 248 28.1 Responsabilidade tributária dos sucessores ............................................. 248 28.2 Créditos tributários incluídos na responsabilidade .................................. 249 28.3 Créditos tributários relativos a imóveis .................................................... 250 28.4 Crédito tributário referente a imóvel arrematado em leilão .................. 251 28.5 Responsabilidade do adquirente ................................................................. 257 28.6 Inexistência de sucessão empresarial na falência e na recuperação judicial......................................................................................................................259 29 Responsabilidade de terceiros ............................................................................ 261 29.1 Pressupostos para a responsabilização de um terceiro ........................... 261 29.2 Responsabilização do terceiro .................................................................... 263 29.3 Terceiros e responsabilidade por penalidades ......................................... 264 29.4 Responsabilidade por infrações .................................................................. 268 29.5 Responsabilidade pessoal do agente ......................................................... 269 29.6 Representação da responsabilidade pessoal por infrações ..................... 271 29.7 Enquadramento da responsabilidade como pessoal .............................. 271 29.8 Afastamento da denúncia espontânea ...................................................... 272 29.9 Depósito do valor devido e denúncia espontânea ................................... 273 29.10 Obrigações acessórias em caso de denúncia espontânea .................... 273 30 Ilícito tributário .................................................................................................... 273 31 Crédito tributário ................................................................................................. 276 31.1 Origem do crédito tributário ...................................................................... 276 31.2 Natureza do crédito tributário ................................................................... 277 31.3 Modificação, extinção, suspensão da exigibilidade e exclusão do crédito tributário ................................................................................................................ 278 31.4 Crédito do sujeito passivo de uma relação jurídica tributária................. 278 31.5 Aproveitamento de créditos ....................................................................... 278 31.6 Créditos presumidos ..................................................................................... 279 31.7 Constituição do crédito tributário .............................................................. 280 32 Lançamento tributário ........................................................................................ 283 32.1 Conceito ......................................................................................................... 283 32.2 Funções do lançamento .............................................................................. 286 32.3 Natureza do lançamento ............................................................................. 287 32.4 Definição de lançamento no Código Tributário Nacional .................... 288 32.5 Lançamento como atividade administrativa ............................................ 289 32.6 Valor tributário expresso em moeda estrangeira ...................................... 290 32.7 Lançamento e data de ocorrência do fato gerador ................................. 290 32.8 Aperfeiçoamento do lançamento ............................................................... 292 32.9 Modificação nos critérios jurídicos de lançamento.................................. 296 32.10 Critério utilizado para prever modalidades de lançamento ................. 297 32.11 Lançamento por declaração ..................................................................... 297 32.12 Retificação de erros manifestos contidos na declaração ....................... 299 32.13 Arbitramento fiscal ..................................................................................... 299 32.14 Lançamento de ofício................................................................................. 302 32.15 Hipótese mais comum de utilização do lançamento de ofício ........... 304 32.16 Lançamento por homologação ................................................................ 305 32.17 Tributos sujeitos ao lançamento por homologação ............................. 305 32.18 Homologação dos atos praticados .......................................................... 305 32.19 O pagamento antecipado do tributo e homologação .......................... 306 32.20 Atos praticados visando à extinção total ou parcial do crédito ........... 306 32.21 Prazo para a homologação ....................................................................... 307 32.22 Decurso do prazo para a realização do lançamento ............................. 307 33 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário ............................................ 308 33.1 Conceito ......................................................................................................... 308 33.2 Hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito tributário ............. 308 33.3 A suspensão da exigibilidade e lançamento .............................................. 314 33.4 Certidão Positiva com Efeito de Negativa – CPEN ............................... 315 33.5 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário em razão da concessão de moratória ................................................................................................................. 315 34 Extinção do crédito tributário ........................................................................... 320 34.1 Conceito ......................................................................................................... 320 34.2 Hipóteses de extinção do crédito tributário.............................................. 321 34.3 Precatórios e compensação tributária ........................................................ 330 34.4 Mandado de segurança e compensação tributária .................................. 331 34.5 Interrupção, suspensão e impedimento ao curso da prescrição ............ 339 35 Exclusão do crédito tributário ........................................................................... 352 35.1 Conceito ......................................................................................................... 352 35.2 Isenção ............................................................................................................ 354 35.3 Isenções e alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ................................................................................................................. 366 35.4 Anistia ............................................................................................................ 368 35.5 Imputação em pagamento .......................................................................... 371 36 Restituição de valores pagos indevidamente .................................................. 373 36.1 Pagamento indevido .................................................................................... 373 36.2 Da Desnecessidade de Pedido Administrativo: Súmula 625 do STJ..... 380 37 Impostos ............................................................................................................... 380 37.1 conceito .......................................................................................................... 380 37.2 Impostos diretos e indiretos ........................................................................ 383 37.3 Impostos reais e pessoais ............................................................................ 384 37.4 Classificação dos impostos ......................................................................... 386 37.5 Tributação pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios ............ 387 37.6 Impostos que podem ser instituídos pela União .................................... 389 37.7 Impostos dos Estados e do Distrito Federal ........................................... 390 37.8 Impostos municipais ................................................................................... 390 37.9 Impostos Federais ........................................................................................ 391 37.10 Imposto sobre a Importação de Produtos Estrangeiros (II) ............... 392 37.11 Imposto sobre a Exportação (IE) ........................................................... 395 37.12 Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR) ....... 397 37.13 Alíquotas ..................................................................................................... 399 37.14 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) .................................... 401 37.15 Imposto sobre a Operações de Crédito, Câmbio e Seguro ou relativas a títulos ou valores mobiliários (IOF) ................................................................... 403 37.16 Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) ........................... 404 37.17 Impostos Estaduais e Distritais ............................................................... 407 37.18 Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCMD) ........................................................................................... 408 37.19 Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS)............................................................................................ 413 37.20 Exclusão do ICMS da Base de Cálculo do PIS-COFINS .................... 417 37.21 Pauta fiscal .................................................................................................. 418 37.22 Alíquotas ...................................................................................................... 418 37.23 Não cumulatividade .................................................................................... 420 37.24 Seletividade .................................................................................................. 420 37.25 Divisão do produto da arrecadação ........................................................ 421 37.26 Não recolhimento do ICMS e criminalização da conduta ................... 422 37.27 DIFAL – Diferencial de Alíquota ............................................................ 422 37.28 Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) ........ 425 37.29 Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) .... 429 37.30 Imposto sobre a Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis e de Direitos a eles relativos (ITBI) ............................................................................................ 435 37.31 Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISQN) ...................... 440 37.32 Local de prestação do serviço e a LC 175/2020.................................... 446 37.33 Contribuinte do imposto .......................................................................... 447 37.34 Alíquota máxima e mínima ...................................................................... 448 37.35 Imunidade na exportação de serviços ..................................................... 448 37.36 Impostos extraordinários ........................................................................... 448 37.37 Competência residual da União ................................................................ 449 37.38 Empréstimos compulsórios ...................................................................... 451 37.39 Empréstimos compulsórios de caráter extraordinário e ordinário ..... 451 37.40 Contribuições especiais .............................................................................. 452 37.41 Contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas ...................................... 457 37.42 Modalidades de contribuições especiais .................................................. 458 37.43 Competência comum em matéria tributária ........................................... 458 38 Taxas ...................................................................................................................... 459 38.1 Conceito ......................................................................................................... 459 38.2 Fatos geradores das taxas ........................................................................... 460 38.3 Restrição constitucional à base de cálculo das taxas................................ 462 38.4 Poder de polícia ............................................................................................ 463 38.5 Diferenças entre taxas e tarifas ................................................................... 467 38.6 Natureza do valor cobrado como pedágio .............................................. 468 39 Contribuição de melhoria ................................................................................... 470 39.1 Conceito ......................................................................................................... 470 39.2 Obras públicas que possibilitam a cobrança da contribuição de melhoria.473 39.3 Lançamento da contribuição de melhoria e atualização do valor gasto.475 39.4 Determinação da contribuição dos imóveis beneficiados ..................... 476 40 Simples Nacional ................................................................................................. 478 40.1 Definição ........................................................................................................ 478 40.2 Regime único de arrecadação de impostos e contribuições ................... 478 40.3 Pessoas jurídicas excluídas do tratamento diferenciado ......................... 480 40.4 Impostos e contribuições incluídos no Simples Nacional ..................... 482 41 Repartição de receitas tributárias....................................................................... 484 41.1 Noções gerais................................................................................................. 484 41.2 Receitas derivadas ........................................................................................ 485 41.3 Repartição de receitas tributárias ............................................................... 485 41.4 Forma de repartição de receitas ................................................................. 488 41.5 Repartição das receitas do Imposto sobre Produtos Industrializados 490 42 Garantias, preferências e privilégios do crédito tributário............................. 492 42.1 Noções Gerais ............................................................................................... 492 42.2 Alcance da responsabilidade patrimonial do sujeito passivo ................. 493 42.3 Créditos tributários em caso de inventário ou arrolamento .................. 497 42.4 Parcelamento de débitos de empresas em recuperação judicial............. 497 42.5 Administração e fiscalização tributária ...................................................... 499 42.6 Conservação da escrituração e dos comprovantes de lançamentos ...... 501 42.7 Informações sigilosas que podem ser divulgadas .................................... 503 42.8 Vedações impostas à atuação das autoridades fiscais ............................. 504 43 Parcelamento tributário ...................................................................................... 504 43.1 Conceito ......................................................................................................... 504 43.2 Comandos aplicáveis subsidiariamente ao parcelamento ...................... 505 44 Dívida ativa ........................................................................................................... 506 44.1 Conceito ......................................................................................................... 506 44.2 Certidão de dívida ativa ............................................................................... 508 44.3 Requerimento de expedição de certidão negativa .................................... 510 44.4 Dispensa da prova de quitação de tributos ............................................... 511 45 Planejamento tributário ...................................................................................... 511 46 Compliance Tributário ........................................................................................ 514 47 Comentários à Reforma Tributária ................................................................... 520 47.1 Panorama ........................................................................................................ 520 47.2 IVA: Imposto sobre o Valor Agregado ..................................................... 522 47.3 Imposto de Renda: Alterações .................................................................... 523 47.4 CBS – Contribuição Sobre Bens e Serviços ............................................. 524 PARTE II COMENTÁRIOS A LEI DE EXECUÇÃO FISCAL ..................................... 525 1 Execução Fiscal: Espécie de Procedimento ...................................................... 525 1.1 Noções preliminares ....................................................................................... 525 1.2 Dívida Ativa: Definição .................................................................................. 531 1.3 Natureza Tributária ou Não da Dívida Ativa.............................................. 534 1.4 Dos Efeitos da Inscrição da Dívida Ativa ................................................... 535 1.5 Requisitos do Termo de Inscrição em Dívida Ativa .................................. 539 2 CDA – Certidão de Dívida Ativa ........................................................................ 542 2.1 Da Substituição ou Emenda da CDA .......................................................... 544 2.2 Da Dívida Ativa Previdenciária..................................................................... 546 2.3 Presunção de Certeza e Liquidez da CDA .................................................. 548 2.4 Do Ônus da Prova .......................................................................................... 548 3 Legitimidade Passiva na Execução Fiscal ........................................................... 549 3.1 Da Legitimidade dos Administradores da Falência, Recuperação Judicial, Inventário e Arrolamento..................................................................................... 555 4 Da Nomeação de Bens ......................................................................................... 558 5 Da Preferência do Crédito Fiscal em Execução ............................................... 558 6 Da Competência Jurisdicional ............................................................................. 559 7 Requisitos da Petição Inicial da Execução Fiscal .............................................. 561 8 Dos Efeitos do Despacho que Recebe a Execução Fiscal .............................. 564 9 Dos Meios de Citação ........................................................................................... 565 10 Da Interrupção da Prescrição ............................................................................ 568 11 Da Oferta de Bens em Garantia........................................................................ 569 12 Da Oferta de Bens de Terceiro ......................................................................... 571 13 Dos Requisitos da Fiança Bancária ................................................................... 572 14 Do Pagamento Parcial......................................................................................... 573 15 Da Impenhorabilidade de Bens ......................................................................... 573 16 Da Ordem de Preferência da Penhora ............................................................. 575 17 Da penhora de estabelecimento empresarial, industrial ou agrícola ............ 576 18 Da Penhora de Imóvel e Intimação do Cônjuge ............................................ 580 19 Citação por Correio e Intimação por Oficial .................................................. 581 20 Da Impugnação da Avaliação Realizada pelo Oficial de Justiça ................... 582 21 Do Registro da Penhora e a Boa-fé de Terceiros............................................ 583 22 Da Substituição da Penhora ............................................................................... 584 23 Dos Embargos à Execução Fiscal..................................................................... 586 24 Da Garantia Parcial ............................................................................................. 590 25 Exceção ou Objeção de Pré-Executividade..................................................... 591 26 Da Matéria dos Embargos ................................................................................. 593 26.1 Das Matérias Prejudiciais ............................................................................. 594 26.2 Execução Não Embargada ou Rejeitados os Embargos ........................ 596 26.3 Dos Embargos na Execução por Carta Precatória .................................. 596 26.4 Da Distribuição dos Embargos .................................................................. 597 27 Alienação Antecipada de Bens .......................................................................... 598 28 Da Hasta Pública ................................................................................................. 599 29 Da Adjudicação pela Fazenda Pública.............................................................. 602 30 Do Cancelamento da CDA ................................................................................ 603 31 Do Apensamento de Processos ........................................................................ 606 32 Da Não Sujeição a Concurso de Credores ...................................................... 607 33 Da Alienação de Bens em Recuperação Judicial e Falência .......................... 613 34 Dos Embargos Infringentes .............................................................................. 614 35 Suspensão da Execução Frustrada .................................................................... 619 36 Da Prescrição Intercorrente............................................................................... 621 37 Do Procedimento Administrativo..................................................................... 623 38 Da Vigência da LEF e Projetos de Reforma ................................................... 624 REFERÊNCIAS ....................................................................................................... 627 PARTE I Direito tributário brasileiro 1 INTRODUÇÃO AO DIREITO TRIBUTÁRIO 1.1 DEFINIÇÃO O Direito Tributário é o ramo do direito público que traz em seu bojo os princípios e regras que disciplinam as relações jurídicas tributárias, sendo que o tributo é o seu objeto principal de estudo. Em especial, ao Direito Tributário incumbe disciplinar a instituição, a arrecadação e a fiscalização dos tributos, que são essenciais para que o Estado possa desempenhar as atividades que estão sob a sua responsabilidade. No entanto, o Direito Tributário também se preocupa com quem participa do polo passivo da relação jurídica tributária e, por isso, em seu seio também estão inseridos mecanismos voltados para a tutela dos interesses dos contribuintes, de que são exemplos as limitações constitucionais ao poder de tributar, como é o caso da necessidade de que os tributos sejam previstos em lei. Ao conjugar os diferentes aspectos que foram descritos, podemos definir o Direito Tributário como o ramo do direito que disciplina as relações entre o fisco e os contribuintes, no que se refere, em especial, à instituição, arrecadação e fiscalização dos tributos, impondo também limites à atuação estatal. Autonomia do Direito Tributário O enquadramento do Direito Tributário como um ramo autônomo do direito decorre do fato de que é disciplinado por comandos jurídicos específicos (autonomia normativa), possui um método próprio de estudo (autonomia didática), é ministrado nos cursos jurídicos como matéria obrigatória e possui institutos próprios (autonomia científica). Aliás, a própria Constituição Federal consagra a autonomia do Direito Tributário 24 CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO E EXECUÇÃO FISCAL ao inclui-lo no rol de ramos do Direito cuja competência para legislar é comum entre os entes federativos (art. 24, I), trazer em seu texto inúmeras normas que versam especificamente sobre a tributação (arts. 145 a 162) e indicar vários princípios que regem a disciplina (art. 150), sem contar o fato de que possui vários institutos específicos, como os que versam a respeito da isenção. Autonomia, porém, não significa isolamento, já que os diferentes ramos mantém contato entre si. A divisão em ramos (esferas ou áreas) ocorre unicamente para facilitar o estudo do Direito, que em sua essência é único. Desse modo, é preciso levar em consideração o todo (visão unitária) e os relacionamentos que existem entre as diferentes áreas (visão sistemática). 1.2 NATUREZA DO DIREITO TRIBUTÁRIO O Direito Tributário integra o Direito Público, uma vez que nos comandos existentes em suas normas prepondera o interesse público e as receitas obtidas como os tributos são a principal fonte de renda do Estado e, consequentemente, servem para garantir a prestação dos serviços públicos, notadamente os essenciais, como os relacionados às áreas da saúde e da educação. Além disso, o titular do interesse protegido é o Estado e as suas normas jurídicas são compulsórias1. O Direito Financeiro é o ramo do Direito responsável pela disciplina das finanças públicas, que compreendem as receitas, despesas, aplicações, investimentos etc., enquanto que os tributos correspondem a uma das modalidades de receitas. Na verdade, os tributos ocupam um papel de destaque no âmbito das receitas públicas, uma vez que correspondem à principal fonte de recursos públicos. Portanto, o Direito Financeiro versa sobre toda a atividade financeira do Estado, o que inclui em seu bojo a receita, a despesa, o orçamento e o crédito público, enquanto que o Direito Tributário cuida apenas de uma parte da receita pública, a que surge em virtude da tributação2. A ligação entre o Direito Tributário e a obtenção de recursos fica bem nítida quando se observa que em um regime jurídico tributário buscase, fundamentalmente, suprir o Estado de recursos financeiros, que são transferidos por particulares3. Os recursos obtidos pelo Estado servem para satisfazer as necessidades públicas, que podem se materializar na realização de obras, 1. 2. 3. FANNUCCHI, Fábio. Curso de direito tributário brasileiro. Volume I. São Paulo: Resenha Tributária, 1975, p. 10. NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário. São Paulo: Saraiva, 1995, p. 33. JUSTEN FILHO, Marçal. Sujeição tributária passiva. Belém: Cejup, 1986, p. 221. Cristiano Quinaia 25 como a construção de pontes e estradas, e na prestação de serviços, como os ligados às áreas da saúde e da educação4. Em especial, as receitas tributárias terão grande relevância em relação à proposta orçamentária e ao orçamento público, em razão dos seguintes aspectos: 1º A proposta orçamentária deve trazer em seu bojo a previsão de receita e despesa para um determinado exercício financeiro, que coincide com o ano civil (vai de 1º de janeiro a 31 de dezembro), com os respectivos quadros e justificativas. 2º O orçamento público, que se materializa em uma lei de iniciativa do Poder Executivo – federal, estadual, distrital ou municipal –, e que para vigorar deve ser aprovada pelo Poder Legislativo, traz a estimativa de receita e despesa da administrativa pública num determinado exercício financeiro. Portanto, embora o Direito Tributário e o Direito Financeiro integrem formalmente ramos distintos do Direito, é indiscutível a relação entre as duas áreas, o que impõe que façamos algumas considerações adicionais a respeito das receitas públicas, a fim de reforçar ainda mais a importância do estudo do Direito Tributário. O Direito Tributário também mantém relação com outros ramos do Direito, pois, como apontado anteriormente, nenhum ramo do Direito se mantém isolado, já que o fracionamento em diferentes áreas existe, sobretudo, para facilitar o estudo e a aplicação das normas jurídicas. Dentre os ramos com os quais o Direito Tributário mantém vínculos merecem destaque os seguintes: a) Direito Constitucional O Direito Constitucional serve como base para o estudo do Direito Tributário, uma vez que em seu interior há uma grande quantidade de normas tributárias, dentre as quais merecem destaque as que versam sobre a competência tributária, os princípios que regem a tributação e as limitações constitucionais ao poder de tributar. b) Direito Internacional O Direito Internacional também se relaciona intensamente com o Direito Tributário, uma vez que versa sobre as relações entre os Estados5, que geram inúmeros acordos internacionais, como os que dispõem sobre bitributação e imunidade de jurisdição, além de cuidar do comércio internacional (Direito Internacional Privado), que também interfere 4. 5. DEODATO, Adalberto. Manual de ciência das finanças. São Paulo: Saraiva, 1974, p. 30. Como exemplo temos o GATT - Acordo Geral de Tarifas e Comércio é um acordo legal entre muitos países, cujo objetivo geral era promover o comércio internacional, reduzindo ou eliminando barreiras comerciais, como tarifas ou cotas. 26 CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO E EXECUÇÃO FISCAL diretamente na tributação, sobretudo quando são firmados acordos de livre comércio. c) Direito Administrativo Como o Direito Administrativo trata do funcionamento do Estado e da atuação de seus servidores e a tributação é uma atividade estatal, são muito fortes as relações entre os dois ramos. A administração tributária, que compreende basicamente a fiscalização e a arrecadação dos tributos, é uma atividade essencialmente administrativa. Em suma, como a tributação é uma atividade de natureza administrativa, observa os comandos jurídicos que emanam do Direito Administrativo. d) Direito Penal A extrema importância das normas tributárias fez com que o legislador preveja sanções para aqueles que as descumprirem. No rol de punições, existem medidas mais severas, por força da gravidade da conduta do agente, que configuram crimes e, por isso, estão tipificadas no Código Penal ou em leis esparsas, como é o caso da sonegação fiscal, da apropriação indébita de contribuições previdenciárias e da prestação de declaração falsa às autoridades fiscais. e) Direito Civil A relação jurídica tributária possui natureza obrigacional. O tributo, inclusive, corresponde ao principal objeto dessa relação, consistindo em uma prestação de dar, na modalidade pagar. Há, ainda, outras obrigações de natureza tributária, como a escrituração de livros fiscais e a emissão de notas fiscais, que são consideradas obrigações acessórias, e também se inserem no rol de prestações de natureza obrigacional. O Direito Civil, por sua vez, corresponde à principal fonte de comandos jurídicos de natureza obrigacional, pois traz em seu bojo uma teoria geral a respeito das obrigações, que se aplica também ao Direito Tributário. Outros institutos de Direito Civil são também utilizados em matéria tributária, como é o caso do domicílio, da solidariedade, da propriedade, da posse e da sociedade empresarial (art. 110 do CTN). f) Direito Processual Civil As relações do Direito Tributário com o Direito Processual Civil se manifestam de duas formas. Em primeiro lugar, o processo administrativo tributário, que serve, por exemplo, para que sejam analisadas eventuais impugnações apresentadas pelos contribuintes, observa o devido processo legal e, consequentemente, comandos de natureza processual, como os princípios aplicáveis ao processo, principalmente os que se encontram previstos no texto constitucional. Quando o conflito entre o fisco e o Cristiano Quinaia 27 contribuinte é levado ao conhecimento do Poder Judiciário a relação com o Direito Processual Civil fica ainda mais clara, já que a prestação da tutela jurisdicional observará aos comandos de natureza processual. Portanto, mais uma vez reiteramos que a autonomia do Direito Tributário não significa que se mantém em uma redoma fechada, sendo livre da influência de outros ramos do Direito. Ao contrário, o Direito corresponde ao todo e, desta forma, somente é possível compreendê-lo quando se têm uma visão sistemática. 1.3 RECEITAS ORIGINÁRIAS E DERIVADAS DOS ENTES PÚBLICOS Receita corresponde à soma ou quantia que tenha sido recebida por uma pessoa física ou jurídica. É por isso que se costuma dizer que consiste na entrada de numerário ou capital. Em relação aos entes públicos, a receita está relacionada ao ingresso de numerário nos cofres públicos, embora se possa também trabalhar de maneira abstrata, quando, então, estaremos perante a previsão de receita. Portanto, a receita pública corresponde ao total de dinheiro que é recolhido aos cofres públicos para custear as despesas dos entes públicos e os seus investimentos. A principal fonte de receita para os entes públicos são os tributos, em suas diferentes modalidades, como anteriormente mencionado. No entanto, existem também outras fontes de receita, como as obtidas com as empresas públicas, que são entidades dotadas de personalidade jurídica de direito privado para a exploração de atividade econômica. As receitas obtidas com o ingresso aos cofres públicos de tributos são consideradas receitas derivadas e as demais receitas, como as decorrentes da exploração do seu próprio patrimônio, são consideradas receitas originárias. Portanto, a distinção entre receitas derivadas e originárias leva em consideração a sua origem. As receitas derivadas – também conhecidas como receitas mediatas, não patrimoniais, de direito público ou de economia pública6 - decorrem da soberania ou supremacia do Estado, que lhe permite exigir tributos da sociedade, assim como impor diferentes penalidades, como o perdimento de bens, como base no seu poder de império (ou autoridade). A principal fonte de receitas derivadas são os tributos pagos pelos particulares. É por isso, inclusive, que essas receitas são consideradas 6. MORAES, Bernardo de. Compêndio de direito tributário, volume I. Rio de Janeiro: Forense, 2000, p. 303. 28 CURSO DE DIREITO TRIBUTÁRIO E EXECUÇÃO FISCAL derivadas, pois não se originam do patrimônio do Estado ou do fato de desempenhar uma atividade de natureza econômica, e sim derivam (ou decorrem) de bens ou atividades privadas. Diferentemente, as receitas originárias – também conhecidas como receitas imediatas, patrimoniais, de domínio privado, de economia privada ou de direito privado7 - estão relacionadas, em especial, à exploração do patrimônio do próprio Estado e à prestação de serviços públicos por empresas públicas e sociedades de economia mista, o que faz com que se afirme que o Estado as aufere de seus próprios recursos, de seus bens, do exercício de uma atividade econômica, como se fosse uma pessoa privada8. Consistem em exemplos de situações em que está presente a receita originária a obtenção de recursos com locação, arrendamento ou alienação de bens públicos, desenvolvimento de empreendimentos industriais, comerciais ou agrícolas9. As receitas originárias também se diferenciam das derivadas pelo fato de que as primeiras estão submetidas a um regime jurídico predominantemente privado, uma vez que ao desempenhar atividades econômicas o Estado se submete ao mesmo regime jurídico aplicável aos particulares, por força de imperativo constitucional10, enquanto que as receitas derivadas estão submetidas a um regime jurídico público por estarem estreitamente vinculadas ao interesse público. O principal critério para diferenciar essas diferentes modalidades de receitas é o caráter vinculativo ou não do recolhimento, pois, enquanto as receitas originárias são voluntárias e contratuais, uma vez que o particular não está obrigado a se valer do serviço, produto ou atividade que gera o seu pagamento, como locar um imóvel público, as receitas derivadas são estabelecidas coercitivamente às pessoas físicas e jurídicas, por decorrerem do poder de império (soberania ou supremacia) do Estado, como ocorre com o pagamento de impostos11. É essencial que as receitas públicas, independentemente de sua origem, sejam suficientes para cobrir as despesas, a fim de que não se tenha 7. Ibidem. 8. DEODATO, Adalberto. Manual de ciência das finanças. São Paulo: Saraiva, 1974, p. 30. 9. DENARI, Zelmo. Curso de direito tributário. São Paulo: Atlas, 2008, p. 31. 10. Art. 173. Ressalvados os casos previstos nesta Constituição, a exploração direta de atividade econômica pelo Estado só será permitida quando necessária aos imperativos da segurança nacional ou a relevante interesse coletivo, conforme definidos em lei. (...) § 1º A lei estabelecerá o estatuto jurídico da empresa pública, da sociedade de economia mista e de suas subsidiárias que explorem atividade econômica de produção ou comercialização de bens ou de prestação de serviços, dispondo sobre: (...) II – a sujeição ao regime jurídico próprio das empresas privadas, inclusive quanto aos direitos e obrigações civis, comerciais, trabalhistas e tributários. 11. ROSA JUNIOR, Luiz Emygdio da. Manual de direito financeiro e direito tributário. Rio de Janeiro: Renovar, 2002, pp. 63 e 64.